Добавленная стоимость на недвижимое имущество не резидентов : все еще несовершенный режим налогообложения
Режим налогообложения на добавленную стоимость недвижимого имущества (« plus-values immobilières ») предусмотренный статьей 244 bis A Общего Налогового кодекса Франции (« CGI ») подвергает наказанию зарубежные компании, владеющие недвижимым имуществом во Франции, не связанными с профессиональной деятельностью в отличии от французских фирм. Такое различие режима кажется не обоснованным.
Не резиденты, физические и юридические лица, по условиям конвенции об избежании двойного налогообложения, являются налогоплательщиками во Франции по причинам существования добавленной стоимости на недвижимое имущество, которая реализуется напрямую или посредством фирм, принадлежащих лицам, подлежащим режиму налогообложения согласно статье 8 общего налогового кодекса Франции (« CGI »), которое принимает форму выплат, сумма которых зависит от качества цедента.
Данная выплата имеет освобождающий от налога характер для физических лиц, действующих в рамках управления их частной собственностью ( однако при определенных условиях может добавиться исключительный налог на высокий доход) и учитывается при взимании налога на фирму в случае юридического лица, при этом излишне взимаемая сумма подлежит возврату при определенных условиях.
Если даже условия статьи 244 bis A Общего Налогового кодекса Франции (« CGI ») приобрели прогрессивное направление в смысле равного отношения к резидентам и не резидентам, под давлением в большей степени права Европейского Союза, она по прежнему предусматривает санкции для юридических лиц не являющихся резидентами Франции и имеющих в собственности недвижимое имущество не связанное или которое считается не связанным с профессиональной деятельностью.
Настоящая эволюция по отношению к рассматриваемой личности
Речь, в первую очередь о базе, из которой делаются налоговые вычеты
В том случае, если приобретатель, нерезидент и подлежит взиманию подоходного налога, добавленная стоимость подлежит обложению предусмотренному статьей 244 bis A Общего Налогового Кодекса Франции (« CGI ») под теми же условиями, что и для налогоплательщиков, являющимися резидентами Франции, которые подлежат взиманию подоходного налога и данный принцип является равным для всех приобретателей вне зависимости от того являются ли они или нет резидантами Европейского Союза (см. : BOI-RFPI-PVINR-20-10 nos 10 et 20, 10-4-2015 : IMMO-II-191655).
Тогда как, с другой стороны, в случае когда приобретатель является юридическим лицом законодатель сохранил различие в случаях когда приобретатель является резидентом государства-члена Евросоюза или государства, подписавшего договор об экономическом пространстве Европейского Союза (« EEE ») и заключившего с францией конвенцию об административной взаимопомощи в целях борьбы против мошенничества и уклонения от налогов (« une convention d’assistance administrative en vue de lutter contre la fraude et l’évasion fiscales ») и не является таковым.
Таким образом, только в первом случае для сделок, совершенных начиная с 1 марта 2010 года, статья 22 закона 2009-1674 от 30 декабря 2009 года предписывает правила расчета добавленной стоимости на недвижимое имущество по отношению к режиму применимому к фирмам созданным во Франции, или к правилам налогообложения на фирмы.
Для других это правила, предписанные статьей 244 bis A, III-al. 1 Общего Налогового Кодекса Франции (« CGI ») которые остаются применимыми. Данная статья предусматривает, что добавленная стоимость высчитывается из разницы между ценой продажи имущества и ценой его приобретения, уменьшенной для построенных зданий на 2% от его стоимости за целый год эксплуатации, уточняя, что амортизация в 2% применяется в цене приобретения определяется исходя из целого года эксплуатации, высчитываемая до доль единиц касается только уже построенных зданий исключая земельный участок и права фирм, владеющих имуществом.
Затем речь идет о процентной ставке
В данном случае тоже предписания изменились вслед за принятием статьи 60, I-2°-c закона от 29 декабря 2014 года.
Процентная ставка налогового вычета фиксирована на уровне 19% процентов на добавленную стоимость, полученную :
– физическими лицами ;
– обществами, группами обществ или организмами, чей доход облагается налогом на имя членов общества, пропорционально принадлежащим частям капитала, принадлежащим физическим лицам ;
– открытым инвестиционным фондам недвижимого имущества (« les fonds de placement immobilier (FPI) ») обозначенным в статье 239 Общего Налогового Кодекса (« CGI »), пропорционально частям капитала, находящимся в собственности физических лиц.
Что касается юридических лиц, законодатель имеет факт сопротивления, так как он зафиксировал процентную ставку общего права, которая является обычной процентной ставкой налогообложения на общества, обозначенные в статье 219, I Общего Налогового Кодекса Франции (« CGI »), которая на данный момент составляет 33, 1/3%, однако, говоря о юридических лицах, являющихся резидентами государства-члена евросоюза или иного государства или территории, составляющей часть соглашения об обществом экономическом пространстве евросоюза ( « EEE »), которые заключили с Францией конвенцию об административном содействии по борьюбе с мошенничеством и налоговым уклонением и которые не являются кооперативами согласно статье 238-0 A Общего Кодекса Налогообложения Франции (« CGI »), для которых обозначена процентная ставка в размере процентной ставки налога на фирму (« impôt sur les sociétés ») применяемая на дату отчуждения к юридическим лицам, находящимся на территории Франции.
Если мы вспомним что Государвстенный Совет ( « Conseil d’Etat ») постановил в решении от 20 октября 2014 года (CE 20-10-2014 n°367234 : RJF 1/15 n°84) в котором говорится, что разница процентной ставки применяемой к добавленной стоимости от отчуждения недвижимого имущества, расположенного во Франции французским обществом по управлению и торговле зданиями (« SCI ») так как членами такого общества являются резиденты и не резиденты Экономического Европейского пространства (« EEE »), противоречя принципу свободного перемещения капитолов (« principe de libre circulation des capitaux »), мы будем удивлины, что законодатель имел намерение сохранить данной различие в изменениях, превнесенных в текст статьи 244 bis A Общего Кодекса Налогообложения (« CGI ») статьей 60 закона номер 2014-1655 от 29 декабря 2014 года.
Та же ремарка подходит для упразднения обязанностей назначать налогового представителя (« l’obligation de désigner un représentant fiscal ») только для отчуждателей, имеющих местом жительства, размещенных или созданных на территории государства-члена ЕС или другого государства, являющегося часть договора о Единой Европейской Экономической территории («EEE »), которое заключило с Францией конвенцию об административном содействии по борьбе против мошенничества и уклонением от уплаты налогов также как и взаимную конвенцию взаимного содействия в области покрытия налогов.
Но разница в отношении остается для юридических лиц, держащих в собственности недвижимое имущество, не связанное с их профессиональной деятельностью
С момента введения статьи 43 закона номер 93-1353 от 30 декабря 1993 года, правило осталось неизменным, зная что не относится к вычетам предусмотренным статьей 244 bis A Общего Налогового Кодекса Франции (« CGI ») добавленная стоимость отчуждения недвижимого имущества осуществленное физическими лицами или юридическими или организмами, обозначенными в стаье 244 bis A, 1-2 Общего Налогового Кодекса Франции (« CGI »), которые осуществляют индустриальную, коммерческую или сельскохозяйственную деятельность, к которой данное недвижимое имущество привязано. Текст также неизменный с 1993 года, кроме того уточняет, что недвижимое имущество должно быть записано, в соотвествии с конкретным случаем в баланс (« bilan ») или в таблицу материальных активов для определения результата, подлежащего налогообложению данного конкретного предприятия или данной профессии.
Налоговые органы прокоментировали данное положение (BOI-RFPI-PVINR-10-10 n°80, 1-7-2015 : IMMO-II-189440) указывая просто напросто, что сдача в аренду недвижимого имущества (чистое, мебилированное или оборудованное) не может не в коем случае быть расценено как осуществление индустриальной деятельности, коммерческой или сельскохозяйственной или не коммерческой отчуждателем, принимая во внимание лишь постоянную деятельность и уточняя, что когда отчуждаемое имущество записано в активы налогового баланса без привязки к осуществлению данной деятельности, выплата, предусмотренная статьей 244 bis A Общего Налогового Кодекса Франции (« CGI ») применяемая без учета обложения налогами добавленной стоимости, полученной в результате профессиональной деятельности.
Таким образом различаются три разные ситуации
Первая ситуация – иностранное юридическое лицо, имеющее во владении недвижимое имущество, расположенное на территории франции или акции общества на владение недвижимым имуществом («SPI »), находящимся во Франции без осуществления деятельности на территории Франции и являющееся, начиная с 2009 года, автономным налогоплательщиком налога на фирму во Франции ввиду добавленной стоимости, полученной из отчуждения недвижимого имущества, находящегося на территории Франции или акций со владением имуществом, находящимся на территории Франции.
Вторая – иностранное юридическое лицо, осуществляющее деятельность на территории Франции и вписавшее в свои активы, подлежащие налогообложению свое французское постоянно действующее предприятие (« établissement stable ») находящееся на французской территории недвижимое имущество или акций в компании по недвижимости (« SPI ») без того что последнии относятся к деятельности.
Последняя – юридическое лицо осуществляющее деятельность на территории Франции относящуюся к области применения статьи 35 Общего Налогового Кодекса Франции (« CGI ») и владеет таким образом, в рамках данной деятельности недвижимостью, находящейся на территории Франции или акциями компании по недвижимости но в качестве запасов («stocks »), а не в качестве материальных активов.
В этих трех случаях и не смотря на привязку к налогу на фирму по причине наличия или отсутсвия деятельности во Франции, налоговые органы считают, опираясь на текст статье 244 bis A Общего Налогового Кодекса Франции (« CGI »), что отчуждатель не освобождается от выплат по мотивам, в первом случае, отсутствия осуществления деятельности на территории Франции, в двух других случаях по причине отсутсвтия привязки к деятельности недвижимого имущества или акций компании по недвижимости.
Последствия
В данной ситуации, отчуждающее лицо не может претендовать более чем на погашение выплаты на налог на фирму и когда сумма выплаты превышает сумму налога на фирму, получение, таким образом, возмещение на эту превышающую сумму.
Данная ситуация не является удовлетворительной так как, в первую очередь, что прицип погашения не является распространенным, так как превышающая сумма выплачивается только лицу-резиденту государства, являющегося членом Европейского Союза или государства, заключившего с Францией налоговую конвенцию, содержащую пункт об административном содействии по поводу обмену информацией и по борьбе с мошенничеством и уклонением от налогов.
Но она связывает, главным образом, иностранные общества, в том числе европейские, сделать аванс выплаты в ожидании упраздения налога на фирму. Отсутствие выплаты имеет в качестве последствий начисление процентов и пени за просрочку в рамзере 10%. Законодатель сохранил применения специфичных пенни в размере 25% неосуществленной выплаты (CGI art . 1761) и которая приминяется администрацией автоматически.
Неоправданные различия в отношении
Мы ограничиваем наш анализ ситуациями в которых иностранные предприятия, осуществляющие деятельность во Франции чтобы констатировать, с одной стороны, что положения статьи 244 bis A Общего Налогового Кодекса Франции (« CGI ») все еще содержат различие отношения между недвижимым имуществом и акциями относящимися или нет к профессиональной деятельности, когда как они записаны в активы постоянно действующего предприятия на территории Франции, являющегося юридическим лицом-не резидентом, и с другой стороны, что принцип погашения игнорирует также специфику деятельности относящейся к полю применения сатьи 35 Общего Налогового Кодекса Франции и что положения статьи 244 bis A Общего Налогового Кодекса Франции (« CGI ») не были исправлены.
Случаи деятельности предусмотренной статьей 35 Общего Налогового Кодекса Франции (« CGI »)
В применении положений статьи 244 bis Общего Налогового Кодекса Франции (« CGI ») прибыль, обозначенная в статье 35 Общего Налогового Кодекса Франции (« CGI ») дает место сбору выплаты по обычной ставке налога на фирму, если они осуществляются налогоплательщиком или обществом какая бы ни была форма, которые не осуществляют деятельность во Франции. Если налогоплательщики, проживающие (расположенные) за пределами Франции освобождаются в соответствии со статьей 4 B Общего Налогового Кодекса Франции (« CGI ») от налога на прибыль по причине сумм переведенных в рамках данных выплат, она погашается за счет налога на фирму.
Механизм в конечном счете идентичен тому, в соответствии с которым, начиная с 2009 года, иностранные юридические лица, отчуждающие недвижимое имущество или акции во Франции в отсутствии осуществления деятельности на территории Франции подлежат двум налоговым выплатам под прямыми условиями, обозначенными далее. Стоит напомнить, что налог на фирму подлежит выплате даже в отсутствии осуществления деятельности во Франции, но под условиями налоговых конвенций об избежании двойного налогообложения, по причини, в том числе, прибыли, обозначенной в статье 164 В Общего Налогового Кодекса Франции (« CGI »), то есть « прибыли, полученной из операций, обозначенных в статье 35 когда как они относятся к коммерческим фондам, использумым во Франции, также как и к недвижимому имуществу, расположенному во Франции, к правам на недвижимое имущество или к акциям или долям капитала, выпущенным главным образом на основании данного имущества и прав.
Из той же статьи 244 bis A Общего Налогового Кодекса Франции (« CGI ») вытекает, что в присутствии деятельности на территории Франции выплата согласно статье 244 bis A Общего Налогового Кодекса Франции (« CGI ») не применяется.
Согласное статье 35 Общего Налогового Кодекса Франции (« CGI ») не должно присутствовать никакого различия по отношению к иностранным юридическим лицам и французским юридическим лицам, в случае когда они осуществляют одну и ту же деятельность во Франции, которая является производителем прибыли от недвижимого имущества.
Нам кажется, что толкование статьи 244 bis A Общего Налогового Кодекса Франции (« CGI ») относительно всего что касается запасов недвижимого имущества, не является закрытым.
Какое оправдание различия в отношении
Вопрос в том, чтобы узнать является ли различие в отношении, которому подвергаются иностранные предприятия, осуществляющие деятельность на территории Франции по отношению к французским фирмам, осуществляющих ту же деятельность обоснованным.
Напоминаем, что существует необходимость, под угрозой санкций, для иностранных фирм осуществляющих деятельность во Франции по единственной причине что их главный офис расположен заграницей, делать авансовый платеж выплаты и получать в крайнем случае возмещение, тогда как фирмы, осуществляющая такую же деятельность, но имеющая свой главный оффис во Франции, не будет подвергаться налога на фирму.
Тогда как аргумент равенства отношения основанный на национальности казалось бы исчерпан, в рамках конвенции об отсутствии двойного налогообложения, кажется бесполезным искать ответ. Остается кроме того европейская территория под ограничениями перемещения капиталов и свободы предприятия.
Вопрос неблагоприятных обстоятельств для свободных оборотных средств в режиме налогообложения могли бы быть рассмотрены как не содержащие ограничений свободы перемещения капиталов. Таким образом как постановил Государственный Совет в решении « GLB Energy » от 9 мая 2012 года (CE plén. 9-5-2012 n°342221, Sté GBL Energy : RJF 7/12 n°774). Требуется знать могла бы ли иностранная фирма избежать налога на перевод прибыли заграницу («retenue à la source ») на дивиденды от французских источников по мотивам что они были недостаточные, когда как французская фирма не подлежала бы налгообложению в данной ситуации. Государственный совет постановил, что когда имеется отсрочка во времени между применением налога на перевод прибыли заграницу на выплаченный дивиденд обществу, не являющемуся резидентом и налогом по отношению к обществу, созданному на территории Франции по отношению к прибыли, в данном случае речь идет ни о чем кроме отсрочки, которая представляет собой различную технику налогообложения дивидендов полученных обществом и что неблагоприятные обстоятельства для свободных оборотных средств, которые содержит в себе налог на перевод прибыли заграницу не может рассматриваться как устанавливающий различие в отношении характеризуемое как ограничение свободы перемещения капиталов.
Данное поставновление не может рассматриваться как положившее конец всем дебатам.
Кроме того, логика решения вынесенного по делу « GBL Energy » кажется неприменимой так как налог на фирму не подлежит выплате в следствии налогового режима или специального предписания. Мы можем, таким образом решить, что вопрос было ли общество структурно исключено из системы французского налогообложения в смысле требований фундаментальных свобод, когда общество исключается лишь временно по причине, например, недостаточности прибыли.
Вопрос также в том, чтобы знать наконец, что не только финансовые факторы отсылают к применению налога и к особенному риску не покрытия такового иностранной фирмой, которая смогла доказать разность отношения.
В любом случае, право Европейского союза принято, что необходимость для государства покрытия налога представляющего собой общий интерес может оправдать ограничения свободы перемещения капиталов и требуется чтобы такое покрытие также являлось компромиссом.
Таким образом, эволюция стать 244 bis A Общего Налогового Кодекса Франции (« CGI ») не закончена и законодатель должен попытаться устранить различия в отношении, которые не имеют под собой оправданий.
Николя Браин,
Адвокат в Коллегии Адвокатов Ниццы
